ФинИнформ

Сделка с недобросовестным контрагентом. Налоговые последствия

Достаточно распространённой является ситуация, когда организация, приобретая товары (работы, услуги), внезапно узнаёт, что продавец (исполнитель, подрядчик) является недобросовестным налогоплательщиком, т.е. не платит налоги, не ведёт учёт, не сдаёт отчётность.

Это может быть установлено в ходе выездной налоговой проверки или в процессе контрольных процедур, проводимых налоговыми органами без назначения выездной проверки. Налоговые органы в акте и решении по нему квалифицируют такие факты как фиктивный документооборот без совершения реальных операций с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Далее, на основании пункта 1 статьи 54.1 НК РФ организации уменьшат расходы на сумму сделки с недобросовестным контрагентом и восстановят НДС. И конечно, начислят штрафы. Могут быть и более серьёзные последствия, например, уголовное дело в отношении руководителя предприятия и иных должностных лиц.

Как поступать в данной ситуации добросовестному налогоплательщику? Конечно, как-то защищаться. Однако, как показывает практика, налоговые органы, имея доказательства недобросовестности контрагента проверяемой организации, все сделки с ним рассматривают как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды и убедить их в обратном – невозможно. Сделать это может только суд.

Однако прежде, чем писать исковое заявление, следует трезво оценить ситуацию и оценить шансы на выигрыш. Для этого мы рассмотрим нормативное регулирование данного вопроса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (зачёт, вычет налога) по имевшим место сделкам (операциям), при одновременном соблюдении следующих условий:

— целью сделки (операции) не является неуплата налога или неполная уплата налога;

— обязательство по сделке исполнено контрагентом, т.е. другой стороной договора (продавцом, исполнителем, подрядчиком и т.д.).

При этом, по общему правилу, установленному пунктом 3 статьи 54.1 НК РФ, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным. Иначе говоря, добросовестные налогоплательщики не несут ответственности за нарушение законодательства их контрагентами.

Это подтверждается правовой позицией Конституционного суда РФ, в частности:

Право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, а также финансово-экономическим положением и поведением иных (третьих) лиц; иное, вопреки конституционному принципу равенства всех перед законом и судом (статья 19 Конституции Российской Федерации) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона (пункт 2 Определения КС РФ от 10.11.2016 № 2561-О);

Налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при одновременном соблюдении следующих условий:

отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения;

сделка совершена не с целью неуплаты или неполной уплаты налога, а также его зачёта или возврата;

контрагент налогоплательщика исполнил обязательство по сделке (Определение от 28.02.2019 № 281-О).

Таким образом, как НК РФ, так и правовая позиция Конституционного суда РФ прямо указывают, что право налогоплательщика на налоговый вычет не может зависеть от налоговой добросовестности поставщика (исполнителя, подрядчика).

Вопрос совершенно ясен и с этим никто не спорит, в том числе и налоговые органы. Налогоплательщики попадают в сложные ситуации совсем не потому, что рассмотренные нормы законодательства не выполняются, речь совсем о другом.

Рассмотрим типовую ситуацию. К вам пришла налоговая проверка. Можете не сомневаться — ещё до проверки инспекторы сформировали список ваших контрагентов, в отношении которых у налогового органа есть доказательства их недобросовестности. И все сделки с ними попадут в акт, с соответствующим доначислением налогов, штрафами и пенями. Иногда ещё проще — вас просто пригласят в инспекцию и предложат оценить налоговые риски по сделкам с определёнными контрагентами.

Конечно, вы предъявите документы по операциям с этими контрагентами, которые конечно же безупречны, а в возражениях на акт вы сошлётесь на пункт 3 статьи 54.1 НК РФ, который мы комментировали выше. Поможет ли вам это? Ответ отрицательный.

Ведь в акте будет написано не просто о факте сделки с недобросовестным контрагентом, а о том, что вы с помощью фиктивного документооборота намеренно завысили налоговые вычеты, а единственной целью операций являлось получение необоснованной налоговой выгоды. Разумеется, в акте будут приведены те или иные доказательства. Подробнее о том, как собираются доказательства необоснованной налоговой выгоды в ходе проверок, смотрите письмо Федеральной налоговой службы от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@) «О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации».

Поэтому наличие самых безупречных первичных документов по спорным сделкам вам не поможет. Налоговые органы вы никогда не убедите в том, что вы добросовестный приобретатель, а сделки – реальны. Более того, если ваш контрагент по спорной сделке даст показания, что вы её совершали с целью получения необоснованной налоговой выгоды, реальной поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) не предполагалось, а полученное по сделке он обналичил и передал вам, удержав своё вознаграждение, то вам грозит уголовная ответственность, что надо хорошо понимать.

Возникает вопрос, что делать добросовестным налогоплательщикам, которые реально что-то приобретали у контрагента, который занимается, помимо легальной деятельности, ещё и криминальной?

Тут вам может помочь только суд. Мнение о том, что суды не рассматривают доказательства налогоплательщика и выносят решения всегда в пользу налогового органа, не основано на реальных фактах. Но следует признать, что в последние годы позиция судов по отношению к налогоплательщикам стала более жёсткой.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Но налогоплательщик должен доказать свою добросовестность. Поэтому, направляя в суд исковое заявление, не следует утешать себя лозунгом о презумпции невиновности налогоплательщика. Её не существует в силу пункта 5 статьи 80 НК РФ, где установлено, что именно налогоплательщик несёт обязанность по доказыванию обоснованности возмещения налога или правомерности принятия к учёту расходов. Вот и надо доказывать.

Представленные налоговым органом и налогоплательщиком доказательства подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учётом положений статьи 71 АПК РФ, т.е. суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Как суды оценивают обстоятельства по искам о неправомерном признании налоговой выгоды необоснованной, подробно разобрано в отдельном материале, с которым вы можете дополнительно ознакомиться.

Важно сказать о следующем. Практически бесполезно изучать уже состоявшиеся судебные решения по налоговым спорам такого рода. Дело в том, что предметом спора является не применение той или иной нормы права — тут они очевидны, а конкретные обстоятельства дела, доказательства сторон и их оценка судом. Суд по такому делу – это состязание доказательств, а не способов толкования закона. Очевидно, что каждое дело будет уникальным, а в судебном решении редко можно найти подробности.

Всегда существует риск заключить сделку с контрагентом, который делит свою деятельность на легальную и криминальную составляющие. Когда придёт налоговая проверка, сделка будет уже совершена, то есть вы будете располагать только теми документами, какие были оформлены в момент её окончания. Поэтому следует проявлять осторожность при заключении любых сделок, особенно — с новыми контрагентами. Для этого:

1. Следует формализовать процедуры закупок, обратив внимание на документальное подтверждение добросовестности контрагента на момент заключения сделок. Наличие локального нормативного акта, формализующего закупочные процедуры, а также надлежащее их документирование поможет вам избежать обвинения в отсутствии должной осмотрительности.

2. Главное — доказать реальность сделки, т.е. факт поступления товаров, работ, услуг по сделке. Это можно сделать путём оформления разного рода документов, но не менее важно иметь доказательства разумных деловых целей её заключения. Следует помнить, что бремя доказывания обоснованности и реальности расходов — обязанность налогоплательщика. В рамках одной публикации невозможно дать какие-то конкретные рекомендации по данному вопросу, но общий подход к оценке экономической обоснованности расходов с учётом судебной практики уже сложился, специальный материал по данному вопросу можно посмотреть по ссылке, а здесь только отметим, что в сложившейся практике для признания расходов налогоплательщика экономически обоснованными достаточно связи между их осуществлением и намерением получить доход. Однако будет совсем не лишним представить суду документальные доказательства экономической рациональности и целесообразности заключения спорной сделки.

3. В ходе налоговой проверки следует добиться, чтобы все обстоятельства, свидетельствующие в вашу пользу, были отражены в акте.

С учётом сказанного ваши шансы на выигрыш дела в суде существенно повышаются.